财政管理体制下的税收问题研究

日期:2019-09-23 15:31 作者:天和网1

财政管理体制下的税收问题研究

     分税制财政管理体制(以下简称“财政体制”)是我国市场经济体制的核心制度,由税收制度、“分税”和财政转移支付制度三部分构成,其中税收制度是基础。传统税收理论忽视不同税种收入隐含不同的支出要求,忽视税收制度、“分税”和财政转移支付制度之间的内在关系。本文认为,不同税种收入隐含了不同的支出要求;税收制度、“分税”和财政转移支付可以形成相对独立的概念以及各自相对独立的制度安排,这有利于财政体制的连续性和稳定性。在市场经济体制下,宏观税负应是中央税安排的前提而不是事后的统计结果;地方税是在中央税体系下根据受益原则设置的;财政转移支付制度是保证税收中性和预算中性的最后一道防线。税收问题的研究不应该是孤立的,必须要和财政体制联系起来。

  关键词:分税制 财政体制 税收制度 大数对称

  一、引 言

  财政体制是我国市场经济体制的核心制度,在处理公共经济①和市场经济的关系中处于核心地位。市场经济能否在资源配置中起决定性作用,关键在于财政体制的制度安排。

  财政体制由税收制度、“分税”②和财政转移支付制度构成,其中,税收制度是基础。根据市场经济体制的要求,财政体制和税收制度应该是中性的。没有中性的税收制度,就不存在合理的“分税”和财政转移支付制度,财政体制也无法做到中性;而有了中性的税收制度,没有合理的“分税”和财政转移支付制度,财政体制也难以做到中性。要实现税收制度中性,必须从税收和社会再生产的关系入手进行税种分类、税种选择,这是建立中性税收制度的必要前提。

  财政收入和财政支出制度安排的原则是不一样的,称之为“财政收支两条线”。财政收入制度安排需考虑对市场经济的影响;而财政支出制度需根据居民从公共经济中受益付费对称的原则进行安排。简言之,前者是从收入的角度考虑效率和公平,后者是从居民的实际受益角度考虑效率和公平。而公共服务实现均等化供给只靠税收制度和“分税”是不够的,还需要建构合理的财政转移支付制度。

  基于上述认识,本文主要探讨税收制度以及税收制度、“分税”和财政转移支付制度三者之间的关系。此外,本文还将论证不同税收收入和不同财政支出之间存在内在关系。事实上,这一观点并没有引起学术界的重视,也是长期以来财政体制不能变化有序、有度的重要原因。

  二、分税制财政管理体制中的重要概念界定

  (一)公共经济与市场经济

  笔者认为,市场经济体制应为公共经济与市场经济的统一。在西方国家,市场经济就是“私经济”,公共经济是作为“私经济”的对立物而存在。在我国,市场经济不等于“私经济”,而是指资源配置的效率制度安排。公共经济是使市场经济有效率的重要条件,市场经济是公共经济的经济支柱,两者相辅相成。

  市场经济资源配置是通过出价竞争的方式实现;公共经济资源配置是通过公共选择的方式实现。虽然公共经济和市场经济的资源配置方式不一样,但公共商品资源配置的效率本质上应和私人商品的资源配置效率一样。

  公共经济和市场经济共同参与资源配置,且要使市场经济在资源配置中起决定性作用,这就要靠税收制度、“分税”和财政转移支付制度来保证。

  (二)税收制度、“分税”与财政转移支付制度

  根据本文的研究目的,需要对税收制度、“分税”与财政转移支付制度进行重新定义。

  1.税收制度。税收制度通常被理解为所有税种制度安排的总和。我国目前税收制度由18 个税种组成,即增值税、消费税、城市维护建设税、烟叶税、车辆购置税、关税、企业所得税、个人所得税、土地增值税、房产税、车船税、船舶吨税、城镇土地使用税、耕地占用税、资源税、环境保护税、印花税、契税等。其中,消费税、关税、车辆购置税等为中央税,增值税、企业所得税、个人所得税等为共享税,土地增值税、印花税、城镇土地使用税、房产税、耕地占用税、契税等为地方税。事实上,仅限于这样的概念无法深入分析现行财政体制,也难以真正建立起以税收制度为基础的财政体制。在当前的财政体制下,税收制度、“分税”和财政转移支付制度三者之间的关系尚不明晰。产生的后果就是:税收制度一旦发生变化,“分税”、财政转移支付制度也必须要变化。这对于维持财政体制的相对稳定显然是不利的。

  为此,本文把税收制度定义为按照财政收入中性原则安排的各个税种的总称,即把税收制度等同于中央税体系的概念。这样的界定和区分可以把税收制度、“分税”和财政转移支付制度作为三个相对独立的概念来使用,有利于在制度安排上使这三个部分具有相对独立性。从中央税的使用而言,一部分采取“分税”的形式转化为地方收入,一部分用于中央预算的支出,余下的用于财政转移支付。

  2.分税。当前,通常把“分税”理解为税收收入在中央和地方之间的划分。税种收入属于中央的税收收入为中央税,税种收入属于地方的税收收入为地方税,税种收入在中央和地方之间分成的税收为共享税。这种对“分税”概念的误解是基于下面两项认识:一是误认为只要是税收收入,政府就可以用于任何方面的公共支出。本文将证明,不同性质的税收暗含了不同支出的规定性,若不重视这种内在规定性,税收支出不可能有效率。二是误认为中央税和地方税的设置原则是一样的。实际上,地方税的设置原则和中央税的设置原则是不一样的。中央税是根据收入中性的原则设置的,而地方税则是根据公共受益付费的原则设置的。因此,本文把“分税”定义为在中央税体系的框架下设置地方税。地方税按地方公共服务受益对称的原则设置保持财政收支中性的重要举措,也是“财政收支两条线”的本质所在。笔者认为,应以财政支出需求来设计宏观税负,而在这个框架下设计地方税,相当于把中央税收入的一部分预先以地方税的形式给地方。因此,地方税的目的不是为了增加宏观税负,而是为了提高效率。经济资源的流动性是地方的最大特点,因此,地方税有可能成为地方增加财政收入的手段而导致资源配置无效率。这是地方税设置中要解决的重点和难点,下文将专门讨论。

  3.财政转移支付制度。财政转移支付制度是指上级财政对下级财政的资助。这一制度安排是公共经济保证市场经济在资源配置中起决定性作用的最后一道防线。由于税收收入对支出约束的规定性长期没有被重视,因此,财政转移支付制度和税收制度、“分税”之间并没有建立起有效的制衡关系。这也是本文希冀解决的问题。

  (三) 财政收支两条线与大数对称定律

  财政收支两条线是指财政收支按不同的原则进行制度安排。但两者合起来,既要保证公共经济的资源配置效率,又要保证市场经济在资源配置中起决定性作用。财政支出分为两类:一类是一般公共服务;另一类是特种公共服务。这就要明确哪些税收收入用于一般公共服务,哪些税收收入用于特种公共服务。两者之间分别要求各自的平衡,就是大数对称的含义。那么,不同的税收收入是否有不同的支出要求呢?

  一般公共服务属于公共服务均等化的范畴,即全社会每个成员都要享受的公共服务。在现象形态上,这类公共服务的成本应由一般税提供,居民在消费时不必再付费,即取得免费享用的形式。这里所说的一般税有两个特点:一是税收来自国民经济体系;二是对于国民经济体系而言是属于效率和公平兼顾的税收。对于第一个特点而言,这类税收是由国民经济体系负担的,因此其支出应使全社会成员受益。对于第二个特点而言,税收应满足横向公平和纵向公平的原则。所谓横向公平,就是相同性质的税基征收相同的税收,即公平原则;所谓纵向公平,就是对收入高者多征税、对收入少者少征税,没有收入者不征税,即能力原则。一般税对市场经济的影响是中性的,其支出的效率要求是提供一般公共服务,且让全体居民受益。从另一个角度看,就是经济市场化必然导致公共化(高培勇,2018)。市场经济是一个分工交换结构,一般税收入是这个分工交换结构提供的,其支出理所当然为全体居民服务。

  特种公共服务是特种人群享受的公共服务。特种税是向特种公共服务的消费人群征收的,用以弥补特别增加的成本。特种税的税基必定包含在一般税的税基之中,因此,同时征收一般税和特种税会造成重复征税。这里所说的特种公共服务,并不是独立于一般公共服务的另一种服务,而是指从某种公共服务中获得了更多的受益。特种税主要包括以下几类:一类是处理对外经济贸易关系的关税;一类是消费税,即对某些消费品加征的税收;再有一类是环境保护税,实际上是对环境污染者加征的税收。有些特种税实际上是费的税化,例如环境保护税,又比如消费税中的汽油、汽车轮胎等税目就有多用多收费的性质。特种税的征收隐含了支出的相应方向。例如,环境保护税收入应该用于环境保护;奢侈品消费税收入应该用于支援欠发达地区;汽油、汽车轮胎等消费税收入应用于公路的维护和发展;等等。这是又一类大数对称的含义。

  三、税收制度和“分税”研究

  (一)中央一般税和特种税

  1.中央一般税。对于市场经济体制,国民经济是一个分工交换结构,形成货币收入流。国内生产总值(GDP)是在一定时期内对货币流量的统计,反映一定时期内生产消费的价值计量。税收就是从这一货币流量中取得的收入。GDP 实际上由两种收入流汇成:一种是商品劳务交易收入;另一种是生产要素交易收入。若要保证税收中性,就要对这两种不同的税基普遍征税,① 即商品劳务一般税和生产要素一般税。

  在我国现行税制中,商品劳务一般税由增值税一个税种承担,这相对于原先由增值税和营业税两个税种来承担更有利于税收中性。而生产要素一般税由企业所得税和个人所得税组成。实际上,企业所得税和个人所得税两者之间是有很大区别的,把两者归于一类与我国国情有关。在再生产中设置这三个一般税税种, 再生产中的两种收入流就全部被纳进征税范围,符合中性原则。

  市场经济体制要求宏观税负以支出需求设计。即一般税收入要满足一般公共消费的支出需求(包括国家安全、道路交通、教育卫生、环境保护、公共规则的制订及维护等)。一般税收入用于维持一般公共需求的成本是非常合适的。

  那么,在两类一般税中应该选择何种税作为主体税种呢?一般情况下, 以生产要素一般税作为主体税种较好。这是因为,生产要素一般税更有利于调节公平。而商品劳务一般税构成企业的成本,其税负影响企业的利润。因此,增值税相当于企业投资的门槛,承担得起增值税税负是企业投资的前提条件。经济体制改革以来,我国的税制改革对于推动市场经济体制改革发挥了重要作用,特别是进一步降低增值税税率成为推进市场经济体制改革的重要举措。但增值税在税制结构中的主体地位一直没有被触动,成为全面深化改革的重要瓶颈。

  2019 年的《政府工作报告》宣布,国家将进行更大规模的减税降费,并进一步降低增值税税率。这一决策具有重大的战略意义。首先,降低增值税税率有利于我国税收制度由以间接税为主向以直接税为主转变。对于市场经济体制而言,直接税为主的税制结构更有利于处理效率和公平的关系,更有利于处理税费的综合负担率问题,也更有利于建立经济稳定的调控体系。因此,降低增值税税率不是简单的税率调整,而是全面深化改革的突破口。其次,降低增值税税率有利于中小企业(民营企业)的发展。增值税税率高,企业投资的门槛高,这对中小企业(民营企业)不利。因此,降低增值税税率实际上是鼓励中小企业(民营企业)发展的重要政策手段。最后,降低增值税税率乃至建立以直接税为主的税收制度有利于进一步完善财政体制。税收制度是财政体制的基础,稳定有序的财政体制是改革有序、变化有度的重要保障。做好税制改革,才可以有序有度地推进其他方面的改革。

  除了一般税之外,中央还应该设立特种税。所谓特种税是指在一般税的基础上再选择对特种商品劳务收入或特种生产要素收入征税。而同时征收一般税和特种税,肯定会出现重复征税的问题,但这种重复征税不是扭曲中性,恰恰相反,是为了更好地贯彻税收的中性原则。

  2.特种税。对于商品劳务特种税而言,不能设置太多。特种税的调节目标应该很明确、征税对象应该很容易区分。目前,我国设置的商品劳务特种税有以下几种:第一种是关税,是处理国家之间税收关系的税种。关税的征税对象是进出口的商品。在设计一般税宏观税负的时候应该考虑到关税的影响。第二种是消费税,即对某些商品的消费加征的税收。对需要征收消费税的商品需要列出清单,即税目清单。消费税税目中有一部分是奢侈品。因此,消费税有调节收入分配的作用。从这个意义上讲,消费税的征收隐含了支出方向,即消费税收入应该用于支持欠发达地区的发展以及资助贫困等。第三种是环境保护税,实际上是对环境污染者加收费用。环境保护税的征收隐含了支出方向,其应该用于环境治理。而因为环境污染有流动性,环境保护有全局性,因此环境保护税应为中央的特种税。